受托方可否享受研发费加计扣除？

　　问题
　　近年来，国家持续出台政策，加大企业研发费用加计扣除激励力度，支持科技创新。为实现资源共享、优势互补，越来越多的政府及企事业单位选择加强彼此之间的合作，协作创新。
　　政府、企事业单位之间就新技术、新产品、新工艺、新材料、新品种及其系统的研究开发订立技术开发合同，一方委托，另一方进行研究开发。如果委托方未计算加计扣除，并且双方约定技术成果及其知识产权归属受托方，受托方可以享受研发费加计扣除吗?本文通过案例进行分析。
　　案例
　　A公司是在北京注册的软件企业，接受某政府部门委托进行综合信息平台软件开发，双方签订了技术开发合同，并在北京技术市场管理办公室完成了技术合同认定登记，合同中约定软件产品著作权归受托方所有，委托方享有永久无偿使用权。
　　财务人员根据上述业务进行了以下税务与会计处理：
　　1. 将受托研发形成的收入作为主营业务收入，并经技术合同认定登记后申请办理了增值税免税手续;
　　2. 因受托研发产生的支出作为本企业的研究开发费用，并享受了研发费用加计扣除税收优惠。
　　请问上述处理中是否存在涉税风险?
　　分析
　　根据《财政部 国家税务总局 科技部关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》(财税〔2015〕119号)第二条第一款相关规定，企业委托外部机构或个人进行研发活动所发生的费用，按照费用实际发生额的80%计入委托方研发费用并计算加计扣除，受托方不得再进行加计扣除。
　　根据《研发费用加计扣除政策执行指引(1.0版)》相关规定，只有委托方部分或全部拥有知识产权时，才可按照委托研发享受加计扣除政策。若知识产权最后属于受托方，则不能按照委托研发享受加计扣除政策。
　　1. 常见误区
　　在实务中，关于企业作为受托方能否享受研发费用加计扣除，通常存在以下误区：
　　误区一：只有委托方已享受了研发费加计扣除，受托方才不得再计算加计扣除;
　　误区二：如果技术成果及其知识产权归属受托方，委托方仅享有免费使用权，委托方不得加计扣除，受托方可以享受研发费加计扣除;
　　误区三：委托方为政府机关、事业单位等无需加计扣除的单位，受托方可以享受研发费加计扣除。
　　2.正确理解
　　根据《国家税务总局关于研发费用税前加计扣除归集范围有关问题的公告》(国家税务总局公告2017年第40号)第七条第五款已明确规定，无论委托方是否享受研发费用税前加计扣除政策，受托方均不得加计扣除。
　　根据《关于<国家税务总局关于研发费用税前加计扣除归集范围有关问题的公告>的解读》第二条第七款，明确委托方享受加计扣除优惠的权益不得转移给受托方。委托研发发生的费用由委托方加计扣除，受托方不得加计扣除。此为委托研发加计扣除的原则，不管委托方是否享受优惠，受托方均不得享受优惠。
　　因此，无论委托方是否享受了研发费加计扣除优惠，是否拥有知识产权，受托方均不得加计扣除。
　　中磊盛鑫税务咨询刘昌苹分析：
　　综上所述，企业接受委托进行研发，作为受托方不得加计扣除，如何进行纳税风险自查和规避，可以按照以下步骤进行：
　　第一步，首先判断是否属于委托研发。
　　委托研发指被委托人基于他人委托而开发的项目。委托人以支付报酬的形式获得被委托人的研发成果的所有权。委托项目的特点是研发经费受委托人支配，项目成果必须体现委托人的意志和实现委托人的使用目的。如企业与客户签订的合同为委托技术开发合同，或者虽未按照科技部的技术开发合同示范文本签订但符合上述特征，实质上属于委托研发情形的，与该研发项目相关的费用支出均不得由受托企业加计扣除。如已享受加计扣除，应尽快前往主管税务机关办理更正申报，及时补缴企业所得税及滞纳金。
　　第二步，委托研发项目和自主研发项目分别核算，不能混淆。
　　企业存在多项研发活动的应按照不同的研发项目分别归集，对于委托研发项目，应计入对应的项目成本，不能与自主研发项目的研发支出混淆。企业如果无法准确归集研发费用，将影响研发费用加计扣除税收优惠政策的享受资格。
　　第三步，业务重构。
　　对于客户定制类产品和服务，不能为了满足技术开发免征增值税税收优惠条件而一律签订技术开发合同，从而无法适用可能优惠力度更大的研发费加计扣除。
　　企业应根据自身情况测算不同业务模式下整体税负，来重构业务模式。然后根据经济业务实质，签订相应的经济合同，明确是销售产品合同、技术服务合同还是技术开发合同等，不能任意混淆合同类型。
　　比如，B企业2020年委托A企业研发，支付给A企业100万元。A企业因享受技术开发免征增值税5.66万元。A企业实际发生费用70万元(其中按可加计扣除口径归集的费用为60万元)。由于A企业为受托方，2020年不得加计扣除的金额为45万元(60×75%)，无法享受企业所得税优惠的金额为11.25万元(45×25%)。

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